در ایران صنعت بانکداری به‌عنوان یکی از زیربخش‌های اقتصادی از اهمیت ویژه‌ای در دستیابی به اهداف کلان ازقبیل رشد پرشتاب و مستمر اقتصادی، ارتقای نسبی سطح درآمد سرانه و رسیدن به اشتغال کامل، برخوردار است ]2۳[؛ از این رو، برای دستیابی به جایگاه مطلوب اقتصادی، صنعت بانکداری نیز می‌باید جایگاه خود را ارتقا دهد و برای دستیابی به این جایگاه، لازم است با شناخت نقاط قوت و ضعف، نسبت به برنامه‌ریزی جامع و دقیق، همت گمارد ]۳[. همچنین، صنعت بانکداری در ایران به دلیل عدم توسعه کافی بازار سرمایه و ناکارایی‌های موجود در این بازار، نقش اصلی تأمین مالی بلندمدت و کوتاه‌مدت فعالیت‌های اقتصادی را بر عهده دارد ]۲[. بر این اساس، شفاف‌سازی و سالم‌سازی اقتصاد و جلوگیری از اقدامات، فعالیت‌ها و زمینه‌های فسادزا در حوزه بانکی همواره یکی از اهداف اصلی بوده است ]۷[.

یکی از مهم‌ترین سازوکارهایی که در زمینه هدایت اثربخش و کارآمد سازمان‌ها به‌خصوص نهادهای مالی و بانک‌ها ابداع شده، مفهوم کنترل‌های داخلی است ]15[. کنترل‌های داخلی، بخش مهمی از مدیریت سازمان‌ها است؛ بخشی که شامل برنامه‌ها، روش‌ها و رویه‌های به‌کاررفتۀ سازمان در دستیابی به رسالت وجودی و اهداف خُرد و کلان است ]1۳[. هدف نظام کنترل‌های داخلی، بهبود توان مدیریت مالی و اداری ازطریق محدودکردن آن گروه از رفتارهای مالی است که به اتلاف و تخصیص نامناسب منابع و بروز فساد می‌انجامد ]5[. استقرار و استمرار نظام کنترل‌های داخلی توانمند، امکان مدیریت کارآمد و اثربخش سازمان‌ها را برای مدیریت فراهم می‌آورد. مدیران به‌خوبی می‌دانند در نبود نظام کنترل‌های داخلی اثربخش، تحقق رسالت اصلی سازمان، حفظ سودآوری و به حداقل رساندن اثرات رویدادهای غیرمنتظره، بسیار مشکل است ]1۳[.

نظر به اهمیت کنترل‌های داخلی، بانک مرکزی اقدام به ابلاغ چندین سند به شرح ذیل کرده است:

• ترجمه متن کمیته نظارت بانکی بال با عنوان چارچوبی برای نظام‌های کنترل‌های داخلی در واحدهای بانکی در مرداد ماه سال 1385 ]5[؛
• انتشار رهنمودهایی برای نظام مؤثر کنترل‌های داخلی در مؤسسات اعتباری در خرداد ماه سال 1386 ]6[؛
• در اردیبهشت ماه 1396 نیز «دستورالعمل الزامات ناظر بر حاکمیت شرکتی در مؤسسات اعتباری غیردولتی» به‌منظور تقویت راهبری بانک‌ها و مؤسسات اعتباری و دستیابی به اهداف به شبکه بانکی کشور ابلاغ شد که بندهای ذیل مطابق دستورالعمل مذکور درخصوص استقرار نظام کنترل‌های داخلی است:

ماده 68- کنترل‌های داخلی مؤسسۀ اعتباری از وجود خط‌مشی، فرآیند و اقدامات لازم برای هر یک از ریسک‌های مهم و نیز اجرای مطلوب آنها در مؤسسۀ اعتباری اطمینان معقول دهد.

ماده 69- کنترل‌های داخلی مؤسسۀ اعتباری باید درخصوص اینکه اطلاعــات مالی و مدیریتی، اتکاپذیر، به‌هنــگام و کامل بوده و مؤسسۀ اعتباری مطابق با قوانین و مقررات حاکم و خط‌مشی‌های خود فعالیت می‌کند، اطمینان معقول دهد.

ماده ۷0- کنترل‌های داخلی مؤسسۀ اعتباری باید ســازوکار کنترلی مناســبی به‌منظور جلوگیری از اتخاذ تصمیم‌ها و انجام اقداماتی فراتر از سطح اختیارات کارمندان و مدیران فراهم کند ]8[.

همچنین، گستردگی و پیچیدگی روزافزون فعالیت‌ها، تشدید رقابت، تغییرات سریع در محیط اقتصادی، فناوری اطلاعات و سیستم‌های مکانیزه، بانک‌ها را با انواع ریسک‌ها مواجه ساخته است ]19[. یکی از ریشه‌های پیدایش وضع موجود بانک‌ها بی‌توجهی به مدیریت ریسک‌های بانکی است. اگرچه در سال‌های اخیر بانک مرکزی تلاش کرده است بانک‌ها را ملزم به کنترل و گزارش‌دهی ریسک‌ها کند، نتیجه عملکرد بانک‌ها نشان می‌دهد غفلت از کنترل‌های داخلی در کل سیستم بانکی همچنان ادامه دارد ]20[.

باوجود دلایل ذکرشده درخصوص اهمیت و ضرورت کارکرد اثربخش نظام کنترل‌های داخلی در بانک‌ها تا کنون پژوهشی در زمینه شناسایی نقاط ضعف این نظام در ایران انجام نشده است. بر همین اساس و با توجه به پیامدهایی که ضعف‌های نظام کنترل‌های داخلی می‌تواند برای نظام بانکی کشور در پی داشته باشد، پرسش اصلی پژوهش به شرح ذیل صورت‌بندی شد:

چه ضعف‌هایی در نظام کنترل‌های داخلی بانک‌های ایران وجود دارد؟

 

مبانی نظری

مدیران ارشد از دیرباز به دنبال روش‌های بهتر کنترل کسب‌وکارهای تحت اداره خود بوده‌اند. کنترل‌های داخلی مستقر می‌شود تا شرکت‌ها به سمت اهداف سودآوری و تحقق مأموریت و برنامه‌های خود و همچنین به حداقل رساندن نوسانات گام بردارند. کنترل‌ها مدیریت را قادر می‌سازد که با محیط به‌سرعت در حال تغییر اقتصادی و رقابتی و تقاضاها و اولویت‌های متغیر مشتریان، مواجه شوند و به تجدیدساختار برای رشدهای آتی بپردازند. کنترل‌های داخلی باعث ارتقای کارایی، کاهش ریسک از دست دادن دارایی‌ها و کمک به حصول اطمینان از قابلیت اتکای صورت‌های مالی و رعایت قوانین و مقررات می‌شود ]40[.

در طرف مقابل، کنترل‌های ضعیف به زیان، رسوایی‌های مالی، ناکامی و در نهایت، خدشه‌دار شدن اعتبار سازمان‌ها منجر می‌شوند. در صورت کنترل‌نشدن ریسک‌ها و شکل‌گیری شراکت‌های جدید بدون ابزار کنترل ریسک‌ها، احتمال بروز مسائل ناشناخته وجود دارد. با وجود این، کنترل‌های داخلی، موضوع جدیدی نیست و حسابرسان داخلی همواره بر پیامدهای مثبت کنترل‌های داخلی تأکید و تدوین‌کنندگان مقررات نیز ضرورت استقرار کنترل‌ها را تأیید کرده‌اند. بر این اساس به نظر می‌رسد جایگزینی برای کنترل‌های داخلی وجود نداشته باشد و استقرار این کنترل‌ها از مسئولیت‌های بدیهی مدیریت و دلیلی بر وجود حسابرسان داخلی است ]56[.

از منظر مقرراتی نیز بسیاری از مراجع و تدوین کنندگان مقررات، استقرار کنترل‌ها را الزامی کرده‌اند؛ برای مثال، مقررات کمیسیون بورس و اوراق بهادار^[1] در امریکا، شرکت‌ها را ملزم به طراحی و حفظ نظام کنترل‌های داخلی حسابداری کرده است. در انگلستان نیز فصل دوم از گزارش ترنبال^[2] به این موضوع پرداخته است. براساس این گزارش:

«نظام کنترل‌های داخلی، نقش کلیدی در مدیریت ریسک‌های مهم مرتبط با تحقق اهداف کسب‌وکارها دارد. نظام جامع کنترل‌های داخلی در حفاظت از سرمایه‌گذاری سهامداران و دارایی‌های شرکت‌ها نقش دارد. کنترل‌های داخلی، اثربخشی و کارایی فعالیت‌ها را تسهیل و به حصول اطمینان از قابلیت اتکای گزارشگری درون‌سازمانی و برون‌سازمانی و رعایت قوانین و مقررات، کمک می‌کند» ]58[.

در صنعت بانکداری نیز نظام کنترل‌های داخلی، عاملی اساسی در مدیریت ایمن و سالم محسوب می‌شود که نقش آن در چند سطح بررسی می‌شود:

• به‌عنوان ابزار مدیریت شرکت؛
• به‌عنوان پشتیبان نظارت مبتنی بر ریسک[3]؛
• به‌عنوان سازوکار کلی دفاع و صیانت از حقوق ذی‌نفعان.

از دیدگاه عملیاتی، نظام کنترل‌های داخلی اثربخش و کارآمد، به تحقق اهداف بلندمدت و سودآوری و همچنین حصول اطمینان از قابلیت اتکای گزارشگری مالی و حسابداری مدیریت کمک می‌کند. علاوه بر این، نظام کنترل‌های داخلی به بررسی انطباق عملیاتی با استانداردها و مقررات برون‌سازمانی و نیز خط‌مشی‌ها، قواعد و رویه‌های داخلی کمک می‌کند ]33[.

از دیدگاه مراجع نظارتی، نظام کنترل‌های داخلی و ارزیابی آن به‌ویژه در فرآیند رسیدگی و ارزیابی نظارتی[4] و تأیید فرآیند داخلی برآورد کفایت سرمایه[5] بانک‌ها که در بخش دوم سند بال به آن اشاره شده، از اهمیت چشمگیری برخوردار است؛ به ‌طوری که به رهنمودهای مربوط به استقرار نظام کنترل‌های داخلی اثربخش در اصول اساسی برای نظارت بانکی مؤثر^[6] که چارچوب بین‌المللی مرجع در این زمینه محسوب می‌شود، تأکید ویژه شده است ]32[.

کنترل‌های داخلی علاوه بر اینکه به دستیابی به نظارت اثربخش کمک می‌کند، همچون سایر شرکت‌ها در بانک‌ها نیز از ذی‌نفعان در برابر بحران‌ها و رسوایی‌های مالی محافظت می‌کند. کنترل‌های داخلی درواقع نخستین خط دفاعی برای انواع ذی‌نفعان است که پیش از فعالیت‌های حسابرسی، مقرراتی و نظارتی وارد عمل می‌شود و نیز آخرین راهکار نهادهای ناظر برای اصلاح وضعیت بانک‌ها محسوب می‌شود. با عنایت به ماهیت ویژه فعالیت‌های بانکی و احتمال انتقال سیستمی تنگنای مالی از یک بانک به سایر بانک‌ها و مؤسسات مالی، عدم کفایت کنترل‌های داخلی و مدیریت ریسک در صنعت بانکداری می‌تواند پیامدهای نامطلوب چشمگیری بر شهرت، اعتبار و جلب اطمینان عمومی توسط بانک‌ها و به تبع آن، کل نظام مالی داشته باشد ]29[.

پیشینۀ پژوهش

باق^[7] و همکاران ]36[ تأثیر کیفیت کنترل‌های داخلی را بر ریسک‌پذیری و عملکرد آتی بررسی کردند. براساس نتایج پژوهش مذکور، بانک‌هایی که ضعف‌های بااهمیت کنترل‌های داخلی را گزارش می‌کنند، در آینده ریسک بالاتر و عملکرد ضعیف‌تری خواهند داشت. این یافته‌ها نشان می‌دهد کنترل‌های ضعیف، احتمال ریسک‌پذیری منفی^[8] را افزایش و احتمال ریسک‌پذیری مثبت را کاهش می‌دهد. ژانگ و همکاران ]62[ در مطالعه‌ای رابطه بین سازوکارهای راهبری ریسک و عملکرد ریسک‌پذیری بانک‌های چینی را تجزیه‌وتحلیل کردند. نتایج مطالعه تأیید می‌کند راهبری ریسک و مقررات کفایت سرمایه، هر دو به بهبود سودآوری بانک‌ها کمک کرده است؛ اما مقررات کفایت سرمایه، تأثیر بیشتری در کاهش رفتارهای ریسک‌پذیری بانک‌ها داشته است. همچنین، نقش راهبری ریسک در کاهش رفتارهای ریسک‌پذیری بانک‌های با شاخص مدیریت ریسک بهتر، ضعیف‌تر و در عملکرد آنها قوی‌تر بوده است.

پژوهش الشریف^[9] و الصلاحات^[10] ]28[ با هدف شناسایی تأثیر کنترل‌های داخلی بر مزیت رقابتی بانک‌ها انجام شده است. نتایج مطالعه، حاکی از تأثیر معنی‌دار همه کنترل‌های داخلی شامل کنترل‌های اداری، کنترل‌های مالی و کنترل‌های عملیاتی بر مزیت رقابتی بانک‌ها است. کوتوپیس^[11] و مالیسیوواس^[12] ]51[ در پژوهشی تأثیر ابعاد نظام کنترل‌های داخلی بر ریسک اعتباری، سودآوری و رعایت قوانین و مقررات در بانک‌های امریکایی را بررسی کردند. نتایج نشان دادند ابعاد ارزیابی ریسک، فعالیت‌های کنترلی و اطلاعات و ارتباطات بر ریسک اعتباری تأثیر دارد. همچنین، همه ابعاد کنترل‌های داخلی بجز ارزیابی ریسک، تأثیر معنی‌داری بر سودآوری و همه ابعاد کنترل‌های داخلی بجز محیط کنترلی، تأثیر معنی‌داری بر رعایت قوانین و مقررات در بانک‌های امریکایی دارد.

لارتی و همکاران ]52[ شواهدی از رعایت کنترل‌های داخلی در سازمان‌های عمومی ارائه کردند. یافته‌ها نشان دادند کنترل‌های پیشگیرانه، کشف‌کننده، اصلاحی، تأثیر معنی‌داری بر رعایت قوانین و مقررات دارند. مطالعه مذکور همچنین نشان داد کنترل‌های داخلی در سازمان‌هایی که اقدامات پیشگیرانه انجام می‌دهند، اثربخشی بیشتری دارد و اتکای بیش از حد به کنترل‌های کشف‌کننده در بلندمدت تأثیر چندانی بر رعایت ندارد. گُندُگدو^[13] و همکاران ]48[ نظام کنترل‌های داخلی بخش بانکی ترکیه را ازطریق گزارش‌های سالانه بانک‌ها ارزیابی کردند. نتایج نشان دادند فعالیت‌های کنترل‌های داخلی بانک‌های ترکیه، مطابق استانداردهای بین‌المللی در این زمینه است و نظام بانکی این کشور از رویه‌های کنترلی اثربخشی برخوردار است. همچنین، سازوکارهای کارآمد کنترل‌های داخلی، تأثیر چشمگیری بر شکل‌گیری چشم‌انداز باثبات و پایدار بخش بانکی ترکیه دارد.

راملی و همکاران ]55[ تأثیر سازوکارهای نظارت بر رخداد وقایع تقلب در بخش بانکی مالزی را بررسی کردند. نتایج نشان دادند بین روش‌های کنترل‌های داخلی و وقوع تقلب، رابطه معنی‌داری وجود ندارد. این بدان معنی است که تکیه بر برنامه‌های پیشگیری از تقلب در عمل موجب کاهش وقوع تقلبات نشده است.

سان ]57[ به بررسی ارتباط میزان سرمایه‌گذاری شرکت‌ها با افشای ضعف‌های کنترل‌های داخلی پرداخت. یافته‌ها حاکی از آن است که سرمایه‌گذاری در شرکت‌هایی که اظهارنظر حسابرس درخصوص کنترل‌های داخلی آنها مردود است، نسبت به شرکت‌هایی که اظهارنظر مقبول دریافت می‌کنند، به طرز معنی‌داری کمتر است. همچنین، میزان سرمایه‌گذاری در این شرکت‌ها پس از افشای ضعف‌های کنترل‌های داخلی، کاهش می‌یابد و در صورت اصلاح ضعف‌ها افزایش پیدا می‌کند.

چِن و کیونگ ]38[ ارتباط بین تنوع فعالیت شرکت‌ها، سرمایه‌گذاران نهادی و کیفیت کنترل‌های داخلی را بررسی کردند. نتایج پژوهش مذکور نشان دادند تنوع فعالیت‌ها با احتمال وجود ضعف در کنترل‌های داخلی، رابطه مثبت دارد و این رابطه زمانی تقویت می‌شود که شرکت‌ها مالکیت نهادی ناپایدار داشته باشند. چن و همکاران ]39[ نقش تنوع جنسیتی هیئت‌مدیره شرکت‌ها را در کاهش ضعف‌های کنترل‌های داخلی بررسی کردند. نتایج حاصل نشان دادند حضور زنان در کمیته حسابرسی تأثیری بر ضعف کنترل‌های داخلی ندارد؛ ولی حضور زنان در هیئت‌مدیره صرف نظر از حضور آنان در کمیته حسابرسی، ضعف‌های کنترل‌های داخلی را کاهش می‌دهد.

چو و چانگ ]41[ با تمرکز بر بخش بانکی به بررسی کیفیت کنترل‌های داخلی (افشای ضعف‌های کنترل‌های داخلی) بر ذخایر وام‌ها پرداختند. یافته‌های پژوهش آنها نشان می‌دهند مانده ذخایر وام‌ها در ادواری که ضعف‌های کنترل‌های داخلی افشا می‌شود، بیشتر از سایر ادوار است. همچنین، بانک‌هایی که اقدامات موفقیت‌آمیزی در زمینه اصلاح ضعف‌های کنترل‌های داخلی انجام می‌دهند، سطح ذخایر کاهش ارزش وام‌ها در سال آینده را بالا گزارش نمی‌کنند.

کاناگارتنام و همکاران ]50[ با تمرکز بر سه بعد فرهنگ ملی یعنی فردگرایی، اجتناب از نااطمینانی و فاصله قدرت، ارتباط آن را با ضعف‌های بااهمیت کنترل‌های داخلی بررسی کردند. براساس یافته‌های آنها، ارتباط ضعف‌های بااهمیت کنترل‌های داخلی با فردگرایی و فاصله قدرت، مثبت و با اجتناب از نااطمینانی، منفی است. دانلسون و همکاران ]45[ تأثیر ضعف کنترل‌های داخلی بر ریسک تقلب در گزارشگری مالی را بررسی کردند. با انجام این پژوهش، شواهدی از ارتباط قوی میان ضعف‌های بااهمیت کنترل‌های داخلی و افشای تقلب در آینده به دست آمد.

در تحقیق حاجیها و محمدحسین نژاد ]1۳[ به بررسی عوامل اثرگذار بر نقاط ضعف بااهمیت کنترل داخلی نمونه‌ای از شرکت‌های پذیرفته‌شده در بورس اوراق بهادار تهران پرداخته شده است. تجزیه‌وتحلیل‌ها نشان داد بین لگاریتم قیمت سهام در تعداد سهام، نسبت موجودی کالا به جمع کل دارایی و زیان با نقاط ضعف بااهمیت کنترل داخلی رابطه مثبت و معناداری وجود دارد. در پژوهش ملکیان و همکاران ]24[ به شناسایی علائم هشداردهندۀ وجود مشکلات کنترل داخلی در مؤسسات غیرانتفاعی پرداخته شد. نتایج نشان دادند ازنظر اعضای جامعه حسابداران رسمی ایران، پیچیدگی سازمانی، وجود کسری، انتقال گیرنده جدید بودن، خطر تداوم فعالیت، سطح ریسک و کوچک‌بودن مؤسسۀ حسابرسی‌کننده سال گذشته، از علائم بااهمیت وجود نقاط ضعف در سیستم کنترل داخلی مؤسسات غیر انتفاعی قلمداد می‌شوند.

در پژوهش نصراللهی ]25[ عوامل مؤثر بر اثربخشی حسابرسی داخلی برای تحقق اهداف کنترل‌های داخلی بانک ملی ایران بررسی شد. نتایج پژوهش حاکی از رابطه معنادار مولفه‌های مهارت و فناوری اطلاعات، عوامل ساختاری و محیطی، حقوق و مزایا، استقلال حسابرسان و اندازه بخش حسابرسی داخلی با اثربخشی کنترل‌های داخلی است.

پژوهش طاهری و همکاران ]20[ با هدف شناسایی شکاف بین وضع موجود و سطح مطلوب ساختار کنترل‌های داخلی دستگاههای اجرایی استان فارس انجام شده است. براساس نتایج پژوهش، بین وضعیت موجود و سطح مطلوب اجزای تشکیل‌دهنده کنترل داخلی در دستگاه‌های اجرایی استان فارس تفاوت معنی‌دار وجود دارد. توانگر حمزه کلایی و اسکافی اصل ]11[ در پژوهشی ارتباط بین ویژگی‌های کمیته حسابرسی و کیفیت کنترل‌های داخلی را بررسی کردند. نتایج پژوهش نشان دادند از بین ویژگی‌های کمیته حسابرسی، تخصص مالی اعضا و اندازه کمیته حسابرسی با کیفیت کنترل‌های داخلی رابطه معنادار دارد و ویژگی استقلال با متغیر وابسته رابطه معنادار ندارد. همچنین، نتایج نشان دادند قدرت مدیرعامل، اثر تعدیل‌کننده بر ارتباط بین اندازه کمیته حسابرسی و کیفیت کنترل‌های داخلی دارد.

ذبیح‌زاده و همکاران ]17[ در پژوهشی، عوامل مؤثر بر کیفیت کنترل داخلی در بازار سرمایه ایران را رتبه‌بندی کردند. براساس یافته‌های پژوهش، حسابرسی داخلی، تصمیمات مدیران، حسابرسی خارجی، کمیته‌های هیئت‌مدیره، مشخصه‌های هیئت‌مدیره، ساختار مالکیت، ساختار شرکت، عوامل مقررات و بازار، فرهنگی ملی و تحلیل‌گران مالی به‌ترتیب به‌عنوان عوامل مؤثر بر کیفیت کنترل داخلی رتبه‌بندی شدند. عرب و همکاران ]21[ به بررسی تأثیر سطح تحصیلات اعضای هیئت‌مدیره بر ضعف کنترل‌های داخلی شرکت‌ها پرداختند. نتایج پژوهش ایشان نشان می‌دهد بین سطح تحصیلات اعضای هیئت‌مدیره و ضعف کنترل‌های داخلی شرکت‌ها رابطه منفی و معناداری وجود دارد. به عبارت دیگر، سطح بالاتر تحصیلات اعضای هیئت‌مدیره به کاهش ضعف کنترل‌های داخلی منجر می‌شود.

در پژوهش جامعی و همکاران ]12[ به بررسی رابطه بین ضعف کنترل داخلی و حق‌الزحمه حسابرسی با تأکید بر ارتباطات سیاسی شرکت‌های پذیرفته‌شده در بورس اوراق بهادار تهران پرداخته شد. یافته‌های پژوهش نشان می‌دهند بین ضعف کنترل داخلی و حق‌الزحمه حسابرسی رابطه مثبت و معناداری وجود دارد و ارتباطات سیاسی شرکت، رابطه بین ضعف کنترل داخلی و حق‌الزحمه حسابرسی را تضعیف می‌کند. ساعدی و دستگیر ]18[ در پژوهشی تأثیر ضعف کنترل‌های داخلی و شکاف سهامداران کنترلی بر کارایی سرمایه‌گذاری شرکت‌های پذیرفته‌شده در بورس اوراق بهادار تهران را بررسی کردند. نتایج نشان می‌دهند هرچه شکاف سهامداران کنترلی افزایش یابد، ناکارایی سرمایه‌گذاری افزایش می‌یابد و در صورت وجود ضعف کنترل‌های داخلی یا افزایش تعداد آن، ناکارایی سرمایه‌گذاری افزایش می‌یابد.

 

پرسش‌های پژوهش

با توجه به پرسش اصلی پژوهش و اینکه نظام کنترل‌های داخلی از ۵ بُعد اصلی تشکیل شده است، پرسش‌های فرعی به‌صورت ذیل طرح شد:

• چه ضعف‌هایی در بُعد محیط کنترلی نظام کنترل‌های داخلی بانک‌های ایران وجود دارد؟
• چه ضعف‌هایی در بُعد ارزیابی ریسک نظام کنترل‌های داخلی بانک‌های ایران وجود دارد؟
• چه ضعف‌هایی در بُعد فعالیت‌های کنترلی نظام کنترل‌های داخلی بانک‌های ایران وجود دارد؟
• چه ضعف‌هایی در بُعد اطلاعات و ارتباطات نظام کنترل‌های داخلی بانک‌های ایران وجود دارد؟
• چه ضعف‌هایی در بُعد فعالیت‌های پایشی نظام کنترل‌های داخلی بانک‌های ایران وجود دارد؟

 

روش پژوهش

به‌منظور دستیابی به هدف پژوهش، یعنی شناسایی و غربالگری ضعف‌های نظام کنترل‌های داخلی بانک‌ها گام‌هایی طی می‌شود که در ادامه تشریح می‌شوند:

بررسی گزارش‌های حسابرسی عملیاتی بانک‌ها

به‌منظور شناسایی ضعف‌های موجود در نظام کنترل‌های داخلی بانک‌ها، گزارش‌های حسابرسی عملیاتی تهیه‌شده طی سال‌های اخیر، بررسی و گویه‌های اولیه از آن استخراج شدند. دستاورد اصلی این مرحله الگوی مفهومی اولیه ضعف‌های موجود در نظام کنترل‌های داخلی بانک‌ها است.

 

مصاحبه با خبرگان

اگرچه مطالعه گزارش‌های حسابرسی عملیاتی به‌عنوان یکی از منابع اصلی شناسایی ضعف‌ها اهمیت دارد، تنها منبع دستیابی به اهداف پژوهش نیست. می‌توان با به‌کارگیری سایر ابزارهای جمع‌آوری داده مانند مصاحبه، سایر اجزای نادیده گرفته شده یا برخاسته از بستر پژوهش را شناسایی و بر غنای پژوهش افزود. به‌کارگیری مصاحبه دارای مزایایی چون انعطاف‌پذیری، آزادی در کسب اطلاعات دربارۀ موضوعات نوظهور و جمع‌آوری داده در زمینه تجربیات مصاحبه‌شوندگان است ]۲۲[. بر همین اساس، در پژوهش حاضر مصاحبه‌های نیمه‌ساختاریافته با خبرگان صورت گرفت تا با توجه به تجربیات آنان و شرایط بانک‌های کشور، سایر ضعف‌های موجود در نظام کنترل‌های داخلی بانک‌ها لحاظ شوند.

 

طراحی پرسشنامه

پرسشنامه طراحی‌شده در این پژوهش دربردارندۀ مجموعه‌ای از گویه‌ها (ضعف‌ها) است و از پاسخ‌دهنده خواسته شد تا نظر موافق یا مخالف خود دربارۀ سؤالات مطروحه را در قالب میزان اهمیت هر گویه با اختصاص امتیازی از 1 تا 7 اعلام کند. پرسشنامه متشکل از دو بخش است؛ بخش نخست شامل پرسش‌های عمومی است که اطلاعاتی درخصوص میزان تحصیلات، رشته تحصیلی و سابقه کاری پرسش‌شوندگان فراهم می‌سازد. بخش دوم شامل پرسش‌های تخصصی چندگزینه‌ای در رابطه با موضوع پژوهش یعنی ضعف‌های نظام کنترل‌های داخلی بانک‌ها است.

 

روش دلفی فازی[14]

برای دستیابی به اهداف این پژوهش از روش دلفی فازی استفاده شده است. روش دلفی بر اجماع نظر خبرگان درخصوص یک مسئله تکیه دارد
]10[. شکل ۱ گام‌های اجرای روش دلفی فازی را نشان می‌دهد.

 

 

شکل ۱. گام‌های اجرای تکنیک دلفی فازی

با توجه به شکل 1، ملاحظه می‌شود برای اجرای الگوریتم تکنیک دلفی فازی، نخست باید طیف فازی مناسبی را برای فازی‌سازی عبارات کلامی پاسخ‌دهندگان توسعه داد. در بین انواع اعداد فازی، بیشترین کاربرد را اعداد فازی مثلثی[15] و ذوزنقه‌ای دارند ]14[. با توجه به کاربرد زیاد و سهول محاسباتی روش مثلثی، از اعداد فازی مثلثی در این پژوهش استفاده می‌شود. در صورت استفاده از اعداد فازی مثلثی، خبرگان نظرات خود را در قالب کران پایین، مقدار محتمل و کران بالا ارائه می‌دهند ]22[. عدد فازی مثلثی یک عدد فازی است که با سه عدد حقیقی به‌صورت F= (L,m,u) نمایش داده می‌شود. کران بالا که با u نشان داده می‌شود، بیشینه مقادیری است که عدد فازی F می‌تواند اختیار کند. کران پایین که با L نشان داده می‌شود، کمینه مقادیری است که عدد فازی F می‌تواند اختیار کند.

مقدار m، مقدار محتمل یک عدد فازی است. تابع عضویت یک عدد فازی مثلثی به‌صورت زیر است:   عدد فازی مثلثی F= (L,m,u) در فضای هندسی به‌صورت زیر نمایش داده می‌شود ]1۴[.   طیف فازی مثلثی برای مقیاس هفت درجه لیکرت در بیان اهمیت شاخص‌ها در این پژوهش به‌صورت نگاره ۱ ارائه شده است ]1۴[.

 

 

نگاره ۱. اعداد فازی مثلثی معادل طیف لیکرت 7 درجه

کاملاً با اهمیت	خیلی مهم	مهم	متوسط	کم اهمیت	خیلی کم اهمیت	کاملاً بی‌اهمیت
(9،1،1/0)	(9،1/75،0/0)	(9/75،0/5،0/0)	(75/5،0/3،0/0)	(5/3،0/1،0/0)	(3/1،0/0،0)	(1/0،0،0)

 

پس از انتخاب طیف فازی مناسب، دیدگاه خبرگان گردآوری و ثبت می‌شود. در گام دوم پس از محاسبه ارقام فازی مربوط به نظرات هر خبره، نظرات خبرگان تجمیع^[16] می‌شود. در این پژوهش برای تجمیع دیدگاه خبرگان، روش میانگین فازی استفاده می‌شود ]49[. اگر دیدگاه هر کارشناس به‌صورت عدد فازی مثلثی (L,m,u) نمایش داده شود، میانگین فازی n عدد فازی مثلثی به‌صورت رابطه (1) محاسبه می‌شود:

رابطه(۱)

FAVE= ( )

پس از تجمیع نظرات خبرگان برای هر گویه، فازی‌زدایی^[17] صورت می‌گیرد. به عبارت دیگر، باید مقدار قطعی نظرات فازی خبرگان را تعیین کرد. با توجه به محبوبیت و فراگیری استفاده از روش مرکز سطح^[18] در میان محققان، در پژوهش حاضر نیز از همین روش مطابق رابطه (2) استفاده شده است ]37[:

رابطه(۲)

DFij=

اندیس i به فرد خبره و j به شاخص اشاره دارد؛ به ‌طوری که علامت‌های L_i، m­­_i­ و u_i به‌ترتیب حداقل، مقدار محتمل و حداکثر مقدار ارزیابی‌ها برای معیار jام است.

پس از انتخاب روش مناسب و فازی‌زدایی مقادیر برای غربال آیتم‌ها باید یک آستانه تحمل^[19] در نظر گرفت. آستانه تحمل را معمولاً 7/0 در نظر می‌گیرند‌]60[. اگر مقدار قطعی حاصل از فازی‌زدایی دیدگاه تجمیع‌شده خبرگان بزرگ‌تر از آستانه تحمل باشد، گویه مدنظر تأیید می‌شود و در صورتی‌ که این مقدار کوچک‌تر از آستانه تحمل باشد، گویه مدنظر حذف می‌شود.

تحلیل عاملی تأییدی[20]

تحلیل عاملی از فرایندهای آماری برای آسان‌کردن سنجش‌های مرتبط با هم بهره می‌گیرد و با هدف کشف یک الگو از گروهی از متغیرها به کار می‌رود ]61[. درواقع هدف اصلی تحلیل عاملی، تلاش برای کشف ساده‌ترین روش تفسیر داده‌های مشاهده‌شده است. منشأ تحلیل عاملی به اوایل 1900 و مطالعات چارلز اسپیرمن در حوزه علوم انسانی باز می‌گردد. به لحاظ تاریخی، روانشناسان و پژوهشگران آموزشی، تحلیل عاملی را در آغاز به‌عنوان روشی برای تفسیر پرسشنامه‌های خودگزارش‌دهی استفاده کردند. در حال حاضر تحلیل عاملی در بسیاری از حوزه‌های علوم مانند علوم رفتاری و روانشناسی، علوم اجتماعی، علوم پزشکی و پرستاری، اقتصاد و جفرافیا به‌عنوان دستاورد پیشرفت فناوری به کار گرفته می‌شود و یکی از معتبرترین روش‌ها به‌منظور تبیین الگوی همبستگی بین متغیرهای مشاهده‌شده محسوب می‌شود ]46[.

تحلیل عاملی به دو گروه اصلی تقسیم می‌شود که عبارت‌اند از: تحلیل عاملی اکتشافی[21] و تحلیل عاملی تأییدی. هدف از به‌کارگیری تحلیل عاملی اکتشافی، تلاش برای شناسایی الگوهای پیچیده ازطریق کشف داده‌های انسجام‌یافته و آزمون پیش‌بینی‌ها است. درمقابل، تحلیل عاملی تأییدی، تلاشی برای تأیید فرضیه‌های پژوهش و تحلیل روابط بین متغیرها و عامل‌ها است ]61[. در استفاده از این روش، پژوهشگر از یک پیش‌فرض یا انتظار قبلی درخصوص سازه‌های مدل برخوردار است و از این رویکرد، برای آزمایش نظریه پیشنهادی در پژوهش استفاده می‌کند. به عبارت دیگر، پژوهشگر با به‌کارگیری تحلیل عاملـی تأییدی، در جستجوی تشخیص این موضوع است که با توجه به نظریه پژوهش، کدام یک از ساختارهای عاملی پیشنهادی مناسب‌ترند ]59[.

به‌منظور اجرای تحلیل عاملـی تأییدی در این پژوهش از نرم‌افزار SMART PLS3 استفاده شده است. به این ترتیب، ارتباط گویه‌ها با سازه‌ها ارزیابی و قدرت رابطه بین عامل (متغیر پنهان) و متغیر قابل مشاهده به‌وسیلۀ بار عاملی نشان داده می‌شود. حداقل بار عاملی پذیرفتنی در برخی منابع 5/0 ذکر شده است؛ اما معیار اصلی برای قضاوت، آماره t است. چنانچه آماره آزمون یعنی t-value بزرگ‌تر از 96/1 باشد، در این صورت بار عاملی مشاهده‌شده معنادار است ]۱[.

 

جامعه، نمونه آماری و روش نمونه‌گیری

جامعه آماری این پژوهش برای انتخاب اعضای گروه دلفی به شرح زیر است:

الف- اعضای هیئت‌علمی متخصص و دارای سوابق علمی‌پژوهشی یا تجربه مرتبط با کنترل‌های داخلی و دارای سابقه فعالیت در بانک‌ها.

ب- مدیران ارشد، سیاست‌گذاران، مدیران میانی و کارشناسان بانکی شاغل در بانک‌ها که موضوع فعالیت حرفه‌ای آنها مرتبط با کنترل‌های داخلی بوده است.

ج- مدیران، بازرسان و کارشناسان بانک مرکزی که با مفهوم کنترل‌های داخلی آشنایی و ارتباط حرفه‌ای داشته‌اند.

د- مدیران و کارشناسان سازمان حسابرسی و مؤسسات حسابرسی که سابقه فعالیت به‌عنوان حسابرس مستقل یا حسابرس عملیاتی بانک‌ها داشته‌اند.

گزینش مصاحبه‌شوندگان با استفاده از روش نمونه‌گیری گلوله‌برفی انجام شده است. در روش گلوله‌برفی ابتدا به برخی از افراد شناسایی‌شده از جامعه هدف، مراجعه و سپس از آنان خواسته می‌شود اگر اطلاعات لازم را درباره اعضای دیگر آن جامعه دارند، در اختیار محقق قرار دهند ]4[.

به‌منظور اجرای روش دلفی فازی در پژوهش حاضر، از روش نمونه‌گیری قضاوتی استفاده شده است که یکی از روش‌های نمونه‌گیری هدفمند محسوب می‌شود. در نمونه‌گیری قضاوتی افرادی در نمونه قرار می‌گیرند که با توجه به اطلاعات مورد نیاز، در بهترین موقعیت قرار دارند ]16[. به عبارت دیگر، با عنایت به اینکه در این پژوهش، طبقه محدودی از افراد دارای اطلاعاتی هستند که محقق در جستجوی آن است، روش نمونه‌گیری قضاوتی استفاده شده است. ویژگی‌های جمعیت‌شناختی خبرگان به شرح نگاره ۲ ارائه شده‌اند.

 

 

نگاره ۲. سطح تحصیلات، رشته تحصیلی و حوزه تجربه کاری اعضای گروه خبرگان پژوهش

 

سطح تحصیلات	تعداد	درصد	رشته تحصیلی	تعداد	درصد	حوزه تجربه کاری	تعداد	درصد
دکتری	36	5/٪27	حسابداری	67	1/٪51	خبرگان شاغل در بانک‌ها	72	0/٪55
دانشجوی دکتری	37	2/٪28	مدیریت	41	3/٪31	خبرگان شاغل در بانک مرکزی	19	5/٪14
کارشناسی ارشد	45	4/٪34	اقتصاد	11	4/٪8	عضو هیئت علمی دانشگاه	16	2/٪12
کارشناسی	13	9/٪9	سایر	12	2/٪9	حسابرس مستقل	24	3/٪18
جمع	131	٪100	جمع	131	٪100	جمع	131	٪100

 

یافته‌های پژوهش

استخراج ضعف‌های نظام کنترل‌های داخلی بانک‌ها

به‌منظور پاسخگویی به پرسش‌های پژوهش، پس از مرور گزارش‌های حسابرسی عملیاتی بانک‌ها و جمع‌بندی مصاحبه‌ها، مهم‌ترین ضعف‌های موجود در ابعاد پنج‌گانه نظام کنترل‌های داخلی بانک‌های ایران استخراج و به‌عنوان گویه‌های پیشنهادی برای نظرخواهی از خبرگان ارائه شد که به شرح نگاره ۳ است.

 

 

نگاره ۳. ضعف‌های موجود در نظام کنترل‌های داخلی بانک‌های ایران

نماد	ضعف
ضعف‌های موجود در بعد محیط کنترلی نظام کنترل‌های داخلی
Environment1	مشخص‌نبودن نحوه کارکرد، خط‌مشی‌های اجرایی و رویه‌های عملیاتی آیین رفتار حرفه‌ای
Environment2	عدم آگاهی کامل کارکنان از مضامین ارزش‌های اخلاقی مندرج در آیین رفتار حرفه‌ای
Environment3	عدم حضور اعضای مستقل در ترکیب هیئت‌مدیره
Environment4	اثربخشی کم اعضای هیئت‌مدیره در ایفای مسئولیت‌های نظارتی
Environment5	فقدان سازوکارهای نظارت هیئت‌مدیره بر فرآیندها و دستورالعمل‌های کاری
Environment6	فقدان ارتباط عملی و کاربردی بین شرح وظایف و فرآیندهای مصوب
Environment7	متناسب‌نبودن اختیارات با حدود مسئولیت‌های محول‌شده به مدیران
Environment8	عدم تعریف روابط مقرر در گزارش‌دهی اعم از رسمی یا غیررسمی و مستقیم یا غیرمستقیم
Environment9	نبود رویه‌های مدون و خطوط گزارشگری به لایه‌های بالاتر از مدیران میانی و عملیاتی
Environment10	خلأ سازوکار مرتبط‌کردن استانداردهای صلاحیت با خط‌مشی‌ها و رویه‌های استخدام، آموزش و بازنشستگی
Environment11	نداشتن رویه‌های ارائه بازخورد عملکرد در حوزه منابع انسانی
Environment12	خلأ برنامه‌های مشخص هیئت‌مدیره درخصوص جانشین‌پروری و انتصابات
Environment13	عدم تبیین واضح و شفاف مسئولیت‌های پاسخگویی و انتظارات از کارکنان
Environment14	فقدان شاخص‌های جامع ارزیابی عملکرد برای فعالیت‌ها و مشاغل
Environment15	خلأ رویه‌های اجرایی کارآمد و اثربخش برای سنجش و ارزیابی عملکرد کارکنان و مدیران
ضعف‌های موجود در بعد ارزیابی ریسک نظام کنترل‌های داخلی
Assessment1	عدم تعیین ابزارهای کمّی مناسب برای سنجش میزان دستیابی به اهداف کیفی تعیین شده
Assessment2	خلأ طرح‌ها و برنامه‌های مدیریت درخصوص تعیین منابع موردنیاز برای تحقق اهداف
Assessment3	عدم سازگاری کافی اهداف فعالیت‌ها
Assessment4	نبود برنامه‌های فرآیندمحور برای تجزیه‌وتحلیل، ارزیابی و اولویت‌بندی ریسک‌ها
Assessment5	عدم تعیین دامنه ریسک پذیرفته‌شده توسط مدیریت و تغییرات احتمالی منجر به تغییر برنامه‌ها
Assessment6	نبود رویه مدون برای اطمینان از تطبیق کامل اقدامات با موارد قانونی و مقرراتی و حد آستانه رعایت
Assessment7	عدم جامعیت رویه رتبه‌بندی مشتریان و مدل ارزیابی ریسک اعتباری
Assessment8	عدم اجرای داده کاوی رفتار مشتریان با توجه به تغییرات اقتصادی، فناوری، اجتماعی، سیاسی و مقررات
Assessment9	نبود خط‌مشی‌ها و ابزارهای مناسب درخصوص محاسبه ریسک سبد (پورتفوی) دارایی‌ها
Assessment10	عدم تعریف، دسته‌بندی و شناسایی ریسک‌های مربوط به معاملات غیرعادی
Assessment11	عدم شناسایی عوامل مؤثر بر ایجاد و بروز ریسک تقلب در سطح واحدهای عملیاتی
Assessment12	عدم تهیه گزارش‌های تحلیلی محیطی و اثر تغییرات بر نقاط ضعف، قوت، فرصت‌ها و تهدیدات
Assessment13	عدم ارزیابی و گزارشگری جامع ریسک‌های ناشی از ارتباطات و تعاملات با اشخاص وابسته
ضعف‌های موجود در بعد فعالیت‌های کنترلی نظام کنترل‌های داخلی
Activities1	نبود چک‌لیست نظارت بر صحت معاملات
Activities2	خلأ نظام جامع رسیدگی به جزئیات مبادلات، فعالیت‌ها و ستانده‌های مدل‌های مدیریت ریسک
Activities3	عدم تفکیک کامل وظایف مجوزدهی، نگهداری سوابق و تصدی دارایی‌ها
Activities4	فقدان برنامه مدون برای آزمون فعالیت‌های کنترلی
Activities5	عدم توسعه و ارزیابی کافی کنترل‌های داخلی مرتبط با فعالیت‌های برون‌سپاری‌شده
Activities6	عدم کنترل کامل فعالیت‌های بانک به‌صورت سیستمی
Activities7	وجود نقص در برنامه مستند پایش، کنترل و بهبود عملکرد شعب
Activities8	عدم کنترل برخط و به‌موقع در جهت رعایت اثربخش بودجه
Activities9	عدم پیاده‌سازی کامل مدیریت امنیت سیستم‌های اطلاعاتی
Activities10	عدم اجرای طرح تداوم فعالیت و مدیریت بحران
Activities11	فقدان سازوکار مدون درخصوص ثبت و گزارشگری رویدادهای نامطلوب و مشکلات سیستمی
Activities12	مدون‌نبودن رویه‌های نظارت مؤثر بر فرآیندها و کنترل فعالیت‌های شرکت‌های ارائه‌کننده خدمات فناوری به بانک
Activities13	عدم رعایت اصل هزینه - فایده در تعریف، دسته‌بندی و پیاده‌سازی کنترل‌ها
Activities14	عدم تهیه گزارش‌های مقایسه‌ای و تحلیل انحرافات فعالیت‌ها و اقدامات با برنامه‌های عملیاتی به تفکیک مدیریت‌ها و زیرمجموعه‌ها
Activities15	عدم ارائه آموزش‌های مؤثر درخصوص آشنایی با فعالیت‌های کنترلی
Activities16	نبود هماهنگ‌کننده فعالیت‌های کنترلی در واحدهای اجرایی
Activities17	مشارکت ناکافی همه واحدها به‌ویژه واحد حسابرسی داخلی در طراحی نظام کنترل‌های داخلی
ضعف‌های موجود در بعد اطلاعات و ارتباطات نظام کنترل‌های داخلی
Information1	فقدان رویه‌های شناسایی اطلاعات موردنیاز و تعیین الزامات اطلاعاتی و ویژگی‌های آن
Information2	فقدان مدل اطلاعاتی یکپارچه و مدل تعاملی ارتباط بین سیستم‌ها
Information3	نبود سیستم متمرکز و بروز برای استخراج همه اطلاعات و گزارش‌های موردنیاز مدیریت در شعب و ستاد
Information4	نبود رویه اشتراک‌گذاری داخلی اطلاعات به‌منظور برقراری ارتباطات در تمام لایه‌های بانک
Information5	عدم اثربخشی کافی رویه‌های آگاه‌ساختن کارکنان به وظایف و مسئولیت‌های کنترلی
Information6	نبود سامانه برخط برای اطمینان از کنترل اسناد حسابداری طبق ضوابط و مقررات
Information7	نبود سامانه برخط برای اطمینان از رعایت ضوابط و دستورالعمل‌ها توسط رؤسا، معاونین و مدیران شعب و ستاد
Information8	عدم به‌کارگیری کانال‌های ارتباطی اثربخش برای گزارش‌دهی تخلفات احتمالی
Information9	فقدان شبکه ارتباطی اثربخش برای دریافت بازخورد مناسب از اشخاص برون‌سازمانی
Information10	خلأ رویه‌های نظارت مدیریت ارشد بر گزارشگری برون‌سازمانی
ضعف‌های موجود در بعد فعالیت‌های پایشی نظام کنترل‌های داخلی
Monitoring1	عدم تعریف و برچسب‌گذاری سنجه‌های حیاتی و در نظر گرفتن اقدامات نظارتی ویژه در صورت عبور هر سنجه از مرز بحرانی
Monitoring2	عدم تعیین معیارها و استانداردهای ارزیابی ساختار کنترل‌های داخلی
Monitoring3	نبود پویایی، جامعیت و اثربخشی در طراحی و اجرای رویه‌های نظارتی
Monitoring4	چیدمان ناهمگون و نامتناسب کارکنان بخش حسابرسی داخلی از لحاظ ترکیب دانش و مهارت
Monitoring5	عدم تناسب برنامه جامع واحد حسابرسی و بازرسی با ریسک فعالیت‌های بااهمیت
Monitoring6	نبود رویه مشخص برای پیگیری گزارش‌های دریافتی از اشخاص برون‌سازمانی
Monitoring7	عدم تدوین فرآیند مؤثر برای پیگیری توصیه‌های واحدهای حسابرسی داخلی و بازرسی
Monitoring8	همپوشانی در وظایف واحدهای نظارتی
Monitoring9	محدودبودن فعالیت‌های نظارتی به اجرای رویه‌های سنتی

غربالگری ضعف‌ها با استفاده از روش دلفی فازی

نتایج میانگین فازی و غربالگری نظرات خبرگان درخصوص ضعف‌های بُعد محیط کنترلی در نگاره ۴ ارائه شده است. همان‌گونه که مشاهده می‌شود گویه‌هایEnvironment2  (عدم آگاهی کامل کارکنان از مضامین ارزش‌های اخلاقی مندرج در آیین رفتار حرفه‌ای)، Environment8 (عدم تعریف روابط مقرر در گزارش‌دهی اعم از رسمی یا غیررسمی و مستقیم یا غیرمستقیم) وEnvironment10  (خلأ سازوکار مرتبط‌کردن استانداردهای صلاحیت با خط‌مشی‌ها و رویه‌های استخدام، آموزش و بازنشستگی) به دلیل اینکه امتیاز کمتری از 7/0 کسب کردند، حذف شدند و بقیه گویه‌ها از دیدگاه خبرگان پذیرفته شدند.

نگاره ۴. نتایج حاصل از غربالگری ضعف‌های بُعد محیط کنترلی

نماد	ضعف	میانگین فازی نظرات			مقدار قطعی	نتیجه
		کران پایین	مقدار محتمل	کران بالا
Environment1	مشخص‌نبودن نحوه کارکرد، خط‌مشی‌های اجرایی و رویه‌های عملیاتی آیین رفتار حرفه‌ای	591/0	770/0	891/0	750/0	پذیرش
Environment2	عدم آگاهی کامل کارکنان از مضامین ارزش‌های اخلاقی مندرج در آیین رفتار حرفه‌ای	491/0	663/0	807/0	654/0	رد
Environment3	عدم حضور اعضای مستقل در ترکیب هیئت‌مدیره	613/0	788/0	907/0	769/0	پذیرش
Environment4	اثربخشی کم اعضای هیئت‌مدیره در ایفای مسئولیت‌های نظارتی	584/0	754/0	873/0	737/0	پذیرش
Environment5	فقدان سازوکارهای نظارت هیئت‌مدیره بر فرآیندها و دستورالعمل‌های کاری	625/0	796/0	913/0	778/0	پذیرش
Environment6	فقدان ارتباط عملی و کاربردی بین شرح وظایف و فرآیندهای مصوب	569/0	738/0	862/0	723/0	پذیرش
Environment7	متناسب‌نبودن اختیارات با حدود مسئولیت‌های محول‌شده به مدیران	628/0	795/0	908/0	777/0	پذیرش
Environment8	عدم تعریف روابط مقرر در گزارش‌دهی اعم از رسمی یا غیررسمی و مستقیم یا غیرمستقیم	511/0	697/0	844/0	684/0	رد
Environment9	نبود رویه‌های مدون و خطوط گزارشگری به لایه‌های بالاتر از مدیران میانی و عملیاتی	554/0	744/0	880/0	726/0	پذیرش
Environment10	خلأ سازوکار مرتبط کردن استانداردهای صلاحیت با خط‌مشی‌ها و رویه‌های استخدام، آموزش و بازنشستگی	504/0	688/0	836/0	676/0	رد
Environment11	نداشتن رویه‌های ارائه بازخورد عملکرد در حوزه منابع انسانی	609/0	781/0	904/0	765/0	پذیرش
Environment12	خلأ برنامه‌های مشخص هیئت‌مدیره درخصوص جانشین‌پروری و انتصابات	567/0	741/0	865/0	724/0	پذیرش
Environment13	عدم تبیین واضح و شفاف مسئولیت‌های پاسخگویی و انتظارات از کارکنان	610/0	785/0	906/0	767/0	پذیرش
Environment14	فقدان شاخص‌های جامع ارزیابی عملکرد برای فعالیت‌ها و مشاغل	588/0	758/0	881/0	742/0	پذیرش
Environment15	خلأ رویه‌های اجرایی کارآمد و اثربخش برای سنجش و ارزیابی عملکرد کارکنان و مدیران	573/0	753/0	886/0	737/0	پذیرش

نتایج میانگین فازی و غربالگری نظرات خبرگان درخصوص ضعف‌های بُعد ارزیابی ریسک در نگاره ۵ ارائه شده‌اند. همان‌گونه که مشاهده می‌شود گویهAssessment5  (عدم تعیین دامنه ریسک پذیرفته‌شده توسط مدیریت و تغییرات احتمالی منجر به تغییر برنامه‌ها) به دلیل اینکه امتیاز کمتری از 7/0 کسب کردند، حذف شد و بقیه ضعف‌ها از دیدگاه خبرگان پذیرفته شد.

نگاره ۵. نتایج حاصل از غربالگری ضعف‌های بُعد ارزیابی ریسک

نماد	ضعف	میانگین فازی نظرات			مقدار قطعی	نتیجه
		کران پایین	مقدار محتمل	کران بالا
Assessment1	عدم تعیین ابزارهای کمّی مناسب برای سنجش میزان دستیابی به اهداف کیفی تعیین‌شده	528/0	715/0	863/0	702/0	پذیرش
Assessment2	خلأ طرح‌ها و برنامه‌های مدیریت درخصوص تعیین منابع موردنیاز برای تحقق اهداف	539/0	723/0	860/0	707/0	پذیرش
Assessment3	عدم سازگاری کافی اهداف فعالیت‌ها	549/0	731/0	871/0	717/0	پذیرش
Assessment4	نبود برنامه‌های فرآیندمحور برای تجزیه‌وتحلیل، ارزیابی و اولویت‌بندی ریسک‌ها	548/0	731/0	866/0	715/0	پذیرش
Assessment5	عدم تعیین دامنه ریسک پذیرفته‌شده توسط مدیریت و تغییرات احتمالی منجر به تغییر برنامه‌ها	500/0	687/0	837/0	675/0	رد
Assessment6	نبود رویه مدون برای اطمینان از تطبیق کامل اقدامات با موارد قانونی و مقرراتی و حد آستانه رعایت	565/0	747/0	885/0	733/0	پذیرش
Assessment7	عدم جامعیت رویه رتبه‌بندی مشتریان و مدل ارزیابی ریسک اعتباری	564/0	731/0	855/0	717/0	پذیرش
Assessment8	عدم اجرای داده‌کاوی رفتار مشتریان با توجه به تغییرات اقتصادی، فناوری، اجتماعی، سیاسی و مقررات	544/0	723/0	862/0	710/0	پذیرش
Assessment9	نبود خط‌مشی‌ها و ابزارهای مناسب درخصوص محاسبه ریسک سبد (پورتفوی) دارایی‌ها	543/0	720/0	861/0	708/0	پذیرش
Assessment10	عدم تعریف، دسته‌بندی و شناسایی ریسک‌های مربوط به معاملات غیرعادی	573/0	751/0	887/0	737/0	پذیرش
Assessment11	عدم شناسایی عوامل مؤثر بر ایجاد و بروز ریسک تقلب در سطح واحدهای عملیاتی	609/0	775/0	888/0	757/0	پذیرش
Assessment12	عدم تهیه گزارش‌های تحلیلی محیطی و اثر تغییرات بر نقاط ضعف، قوت، فرصت‌ها و تهدیدات	577/0	749/0	876/0	734/0	پذیرش
Assessment13	عدم ارزیابی و گزارشگری جامع ریسک‌های ناشی از ارتباطات و تعاملات با اشخاص وابسته	569/0	744/0	872/0	728/0	پذیرش

نتایج میانگین فازی و غربالگری نظرات خبرگان درخصوص ضعف‌های بُعد فعالیت‌های کنترلی در نگاره 6 ارائه شده‌اند. همان‌گونه که مشاهده می‌شود همه ضعف‌های شناسایی‌شده در این بُعد به دلیل اینکه امتیاز بیشتری از 7/0 کسب کردند، از دیدگاه خبرگان پذیرفته شدند.

نگاره 6. نتایج حاصل از غربالگری ضعف‌های بُعد فعالیت‌های کنترلی  

نماد	ضعف	میانگین فازی نظرات			مقدار قطعی	نتیجه
		کران پایین	مقدار محتمل	کران بالا
Activities1	نبود چک‌لیست نظارت بر صحت معاملات	596/0	775/0	898/0	756/0	پذیرش
Activities2	خلأ نظام جامع رسیدگی به جزئیات مبادلات، فعالیت‌ها و ستانده‌های مدل‌های مدیریت ریسک	538/0	720/0	857/0	705/0	پذیرش
Activities3	عدم تفکیک کامل وظایف مجوزدهی، نگهداری سوابق و تصدی دارایی‌ها	548/0	730/0	867/0	715/0	پذیرش
Activities4	فقدان برنامه مدون برای آزمون فعالیت‌های کنترلی	567/0	746/0	873/0	729/0	پذیرش
Activities5	عدم توسعه و ارزیابی کافی کنترل‌های داخلی مرتبط با فعالیت‌های برون‌سپاری‌شده	547/0	731/0	869/0	716/0	پذیرش
Activities6	عدم کنترل کامل فعالیت‌های بانک به‌صورت سیستمی	598/0	762/0	874/0	745/0	پذیرش
Activities7	وجود نقص در برنامه مستند پایش، کنترل و بهبود عملکرد شعب	591/0	764/0	889/0	748/0	پذیرش
Activities8	عدم کنترل برخط و به‌موقع در جهت رعایت اثربخش بودجه	530/0	713/0	860/0	701/0	پذیرش
Activities9	عدم پیاده‌سازی کامل مدیریت امنیت سیستم‌های اطلاعاتی	609/0	778/0	896/0	761/0	پذیرش
Activities10	عدم اجرای طرح تداوم فعالیت و مدیریت بحران	535/0	719/0	857/0	704/0	پذیرش
Activities11	فقدان سازوکار مدون درخصوص ثبت و گزارشگری رویدادهای نامطلوب و مشکلات سیستمی	561/0	741/0	873/0	725/0	پذیرش
Activities12	مدون‌نبودن رویه‌های نظارت مؤثر بر فرآیندها و کنترل فعالیت‌های شرکت‌های ارائه‌کننده خدمات فناوری به بانک	560/0	738/0	866/0	721/0	پذیرش
Activities13	عدم رعایت اصل هزینه - فایده در تعریف، دسته‌بندی و پیاده‌سازی کنترل‌ها	549/0	730/0	864/0	714/0	پذیرش
Activities14	عدم تهیه گزارش‌های مقایسه‌ای و تحلیل انحرافات فعالیت‌ها و اقدامات با برنامه‌های عملیاتی به تفکیک مدیریت‌ها و زیرمجموعه‌ها	559/0	735/0	865/0	719/0	پذیرش
Activities15	عدم ارائه آموزش‌های مؤثر درخصوص آشنایی با فعالیت‌های کنترلی	603/0	777/0	898/0	759/0	پذیرش
Activities16	نبود هماهنگ‌کننده فعالیت‌های کنترلی در واحدهای اجرایی	590/0	772/0	896/0	752/0	پذیرش
Activities17	مشارکت ناکافی همه واحدها به‌ویژه واحد حسابرسی داخلی در طراحی نظام کنترل‌های داخلی	633/0	800/0	907/0	780/0	پذیرش

نتایج میانگین فازی و غربالگری نظرات خبرگان درخصوص ضعف‌های بُعد اطلاعات و ارتباطات در نگاره 7 ارائه شده‌اند. همان‌گونه که مشاهده می‌شود همه ضعف‌های شناسایی‌شده در این بُعد به دلیل اینکه امتیاز بیشتری از 7/0 کسب کردند، از دیدگاه خبرگان پذیرفته شد.

 

 

 

نگاره 7. نتایج حاصل از غربالگری ضعف‌های بُعد اطلاعات و ارتباطات  

نماد	ضعف	میانگین فازی نظرات			مقدار قطعی	ضعف
		کران پایین	مقدار محتمل	کران بالا
Information1	فقدان رویه‌های شناسایی اطلاعات موردنیاز و تعیین الزامات اطلاعاتی و ویژگی‌های آن	547/0	734/0	872/0	718/0	پذیرش
Information2	فقدان مدل اطلاعاتی یکپارچه و مدل تعاملی ارتباط بین سیستم‌ها	575/0	754/0	885/0	738/0	پذیرش
Information3	نبود سیستم متمرکز و بروز برای استخراج همه اطلاعات و گزارش‌های موردنیاز مدیریت در شعب و ستاد	586/0	763/0	892/0	747/0	پذیرش
Information4	نبود رویه اشتراک‌گذاری داخلی اطلاعات به‌منظور برقراری ارتباطات در تمام لایه‌های بانک	560/0	741/0	879/0	727/0	پذیرش
Information5	عدم اثربخشی کافی رویه‌های آگاه ساختن کارکنان به وظایف و مسئولیت‌های کنترلی	576/0	759/0	890/0	742/0	پذیرش
Information6	نبود سامانه برخط برای اطمینان از کنترل اسناد حسابداری طبق ضوابط و مقررات	603/0	777/0	894/0	758/0	پذیرش
Information7	نبود سامانه برخط برای اطمینان از رعایت ضوابط و دستورالعمل‌ها توسط رؤسا، معاونین و مدیران شعب و ستاد	608/0	786/0	905/0	766/0	پذیرش
Information8	عدم به‌کارگیری کانال‌های ارتباطی اثربخش برای گزارش‌دهی تخلفات احتمالی	616/0	784/0	899/0	766/0	پذیرش
Information9	فقدان شبکه ارتباطی اثربخش برای دریافت بازخورد مناسب از اشخاص برون‌سازمانی	538/0	725/0	865/0	710/0	پذیرش
Information10	خلأ رویه‌های نظارت مدیریت ارشد بر گزارشگری برون‌سازمانی	562/0	744/0	878/0	728/0	پذیرش

نتایج میانگین فازی و غربالگری نظرات خبرگان درخصوص ضعف‌های بُعد فعالیت‌های پایشی در نگاره 8 ارائه شده‌اند. همان‌گونه که مشاهده می‌شود همه ضعف‌های شناسایی‌شده در این بُعد به دلیل اینکه امتیاز بیشتری از 7/0 کسب کردند، از دیدگاه خبرگان پذیرفته شد.

 

 

نگاره 8. نتایج حاصل از غربالگری ضعف‌های بُعد فعالیت‌های پایشی

نماد	ضعف	میانگین فازی نظرات			مقدار قطعی	ضعف
		کران پایین	مقدار محتمل	کران بالا
Monitoring1	عدم تعریف و برچسب‌گذاری سنجه‌های حیاتی و درنظرگرفتن اقدامات نظارتی ویژه در صورت عبور هر سنجه از مرز بحرانی	536/0	718/0	860/0	705/0	پذیرش
Monitoring2	عدم تعیین معیارها و استانداردهای ارزیابی ساختار کنترل‌های داخلی	562/0	740/0	869/0	724/0	پذیرش
Monitoring3	نبود پویایی، جامعیت و اثربخشی در طراحی و اجرای رویه‌های نظارتی	557/0	743/0	875/0	725/0	پذیرش
Monitoring4	چیدمان ناهمگون و نامتناسب کارکنان بخش حسابرسی داخلی از لحاظ ترکیب دانش و مهارت	605/0	780/0	894/0	760/0	پذیرش
Monitoring5	عدم تناسب برنامه جامع واحد حسابرسی و بازرسی با ریسک فعالیت‌های بااهمیت	579/0	762/0	894/0	745/0	پذیرش
Monitoring6	نبود رویه مشخص برای پیگیری گزارش‌های دریافتی از اشخاص برون‌سازمانی	534/0	723/0	866/0	708/0	پذیرش
Monitoring7	عدم تدوین فرآیند مؤثر برای پیگیری توصیه‌های واحدهای حسابرسی داخلی و بازرسی	574/0	750/0	877/0	734/0	پذیرش
Monitoring8	هم‌پوشانی در وظایف واحدهای نظارتی	576/0	753/0	883/0	737/0	پذیرش
Monitoring9	محدودبودن فعالیت‌های نظارتی به اجرای رویه‌های سنتی	603/0	769/0	883/0	751/0	پذیرش

نتایج آزمون تحلیل عاملی تأییدی

درنهایت، معناداری کل الگوی پژوهش و صحت خوشه‌بندی ضعف‌ها (متغیرهای قابل مشاهده) با آزمون تحلیل عاملی تأییدی بررسی شد. بار عاملی نشان‌دهندۀ میزان همبستگی هر متغیر قابل مشاهده با متغیر مکنون است. نتایج حاصل از تحلیل عاملی تأییدی در نگاره ۹ ارائه شده‌اند.

هرچه بار عاملی بزرگ‌تر و به عدد یک نزدیک‌تر باشد، یعنی متغیر مشاهده‌شده بهتر می‌تواند متغیر مکنون را تبیین کند. براساس نتایج ارائه‌شده در نگاره ۹، بار عاملی همه گویه‌های تأییدشدۀ خبرگان، بزرگ‌تر از 5/0 بوده و مطلوب است. همچنین، در تمامی موارد بزرگ‌تر از مقدار بحرانی 96/1 است و بر این اساس، معناداری بارهای عاملی مشاهده‌شده در سطح 05/0 تأیید می‌شود. با توجه به اینکه آماره t برای همه شاخص‌ها بیشتر از مقدار ۹۶/۱ به دست آمده، رابطه بین همه گویه‌ها با ابعاد مرتبط (متغیرهای مکنون) معنادار بوده است و می‌توان نتیجه گرفت گویه‌ها تبیین‌کنندۀ مناسبی برای ابعاد هستند.

 

 

نگاره 9. نتایج حاصل از نتایج حاصل از تحلیل عاملی تأییدی گویه‌های پژوهش

نماد شاخص	بار عاملی	انحراف استاندارد	آماره t	مقدار احتمال	وضعیت
Environment1	734/0	057/0	833/12	000/0	پذیرش
Environment3	641/0	065/0	788/9	000/0	پذیرش
Environment4	677/0	067/0	099/10	000/0	پذیرش
Environment5	726/0	049/0	947/14	000/0	پذیرش
Environment6	657/0	067/0	876/9	000/0	پذیرش
Environment7	703/0	058/0	133/12	000/0	پذیرش
Environment9	670/0	057/0	659/11	000/0	پذیرش
Environment11	668/0	059/0	264/11	000/0	پذیرش
Environment12	673/0	064/0	518/10	000/0	پذیرش
Environment13	699/0	047/0	741/14	000/0	پذیرش
Environment14	752/0	058/0	913/12	000/0	پذیرش
Environment15	795/0	049/0	356/16	000/0	پذیرش
Assessment1	670/0	061/0	049/11	000/0	پذیرش
Assessment2	703/0	047/0	927/14	000/0	پذیرش
Assessment3	692/0	061/0	270/11	000/0	پذیرش
Assessment4	802/0	040/0	104/20	000/0	پذیرش
Assessment6	720/0	052/0	959/13	000/0	پذیرش
Assessment7	628/0	064/0	809/9	000/0	پذیرش
Assessment8	464/0	056/0	528/11	000/0	پذیرش
Assessment9	671/0	061/0	048/11	000/0	پذیرش
Assessment10	715/0	043/0	773/16	000/0	پذیرش
Assessment11	746/0	051/0	580/14	000/0	پذیرش
Assessment12	701/0	052/0	505/13	000/0	پذیرش
Assessment13	747/0	047/0	765/15	000/0	پذیرش
Activities1	699/0	050/0	001/14	000/0	پذیرش
Activities2	694/0	055/0	728/12	000/0	پذیرش
Activities3	688/0	046/0	088/15	000/0	پذیرش
Activities4	751/0	046/0	250/16	000/0	پذیرش
Activities5	710/0	048/0	797/14	000/0	پذیرش
Activities6	703/0	047/0	834/14	000/0	پذیرش
Activities7	680/0	049/0	979/13	000/0	پذیرش
Activities8	720/0	050/0	500/14	000/0	پذیرش
Activities9	726/0	047/0	343/15	000/0	پذیرش
Activities10	681/0	046/0	651/14	000/0	پذیرش
Activities11	779/0	041/0	015/19	000/0	پذیرش
Activities12	707/0	042/0	690/16	000/0	پذیرش
Activities13	692/0	057/0	081/12	000/0	پذیرش
Activities14	722/0	045/0	886/15	000/0	پذیرش
Activities15	734/0	053/0	915/13	000/0	پذیرش
Activities16	715/0	047/0	153/15	000/0	پذیرش
Activities17	755/0	048/0	755/15	000/0	پذیرش
Information1	760/0	039/0	664/19	000/0	پذیرش
Information2	777/0	042/0	387/18	000/0	پذیرش
Information3	757/0	039/0	535/19	000/0	پذیرش
Information4	740/0	047/0	735/15	000/0	پذیرش
Information5	793/0	037/0	458/21	000/0	پذیرش
Information6	714/0	049/0	592/14	000/0	پذیرش
Information8	731/0	050/0	644/14	000/0	پذیرش
Information9	742/0	048/0	557/15	000/0	پذیرش
Information10	694/0	059/0	756/11	000/0	پذیرش
Monitoring1	742/0	059/0	522/12	000/0	پذیرش
Monitoring2	786/0	043/0	424/18	000/0	پذیرش
Monitoring3	705/0	057/0	387/12	000/0	پذیرش
Monitoring4	799/0	041/0	429/19	000/0	پذیرش
Monitoring5	731/0	042/0	558/17	000/0	پذیرش
Monitoring6	692/0	062/0	186/11	000/0	پذیرش
Monitoring7	754/0	046/0	508/16	000/0	پذیرش
Monitoring8	672/0	072/0	374/9	000/0	پذیرش
Monitoring9	653/0	062/0	532/10	000/0	پذیرش

نتیجه‌گیری

نظام کنترل‌های داخلی، زیربنا و شالوده اصلی نظام راهبری بانک‌ها است و به‌منظور هدایت و نظارت بر فعالیت‌های بانکی در راستای تحقق اهداف آن و شفافیت و پاسخگویی استقرار می‌یابد. باوجود اهمیت و ضرورت کارکرد اثربخش نظام کنترل‌های داخلی در بانک‌ها تا کنون پژوهشی در زمینه شناسایی نقاط ضعف آن در ایران انجام نشده است. بر همین اساس و با توجه به پیامدهایی که در صورت ضعف‌های نظام کنترل‌های داخلی می‌تواند نظام بانکی کشور را تهدید کند، در این پژوهش سعی شد ضعف‌های نظام کنترل‌های داخلی بانک‌های ایران شناسایی شوند و از این طریق، گامی در جهت بهبود عملکرد این نظام برداشته شود.

به‌منظور دستیابی به هدف پژوهش یعنی شناسایی ضعف‌های نظام کنترل‌های داخلی بانک‌های کشور، در گام نخست به بررسی اسناد حسابرسی عملیاتی بانک‌ها پرداخته شد. سپس مصاحبه نیمه‌ساختاریافته با خبرگان صورت گرفت تا سایر ضعف‌های مدنظر ایشان شناسایی شود. درنهایت، نظر و عقیده خبرگان راجع‌ به همه ضعف‌های شناسایی‌شده ازطریق پرسشنامه، جمع‌آوری و اجماع خبرگان درخصوص هر یک از گویه‌ها با استفاده از روش دلفی فازی و روایی سازه و صحت خوشه‌بندی با استفاده از تحلیل عاملی تأییدی بررسی شدند.

پرسش اول پژوهش درخصوص ضعف‌های محیط کنترلی بانک‌ها طرح شده است. در این زمینه پس از مرور گزارش‌های حسابرسی عملیاتی بانک‌ها و مصاحبه با خبرگان در مجموع 15 ضعف بااهمیت شناسایی شد. پس از جمع‌آوری نظرات خبرگان ازطریق پرسشنامه و بررسی اجماع نظر ایشان با استفاده از روش دلفی فازی مشخص شد 3 گویه عدم آگاهی کامل کارکنان از مضامین ارزش‌های اخلاقی مندرج در آیین رفتار حرفه‌ای، عدم تعریف روابط مقرر در گزارش‌دهی اعم از رسمی یا غیررسمی و مستقیم یا غیرمستقیم و خلأ سازوکار مرتبط‌کردن استانداردهای صلاحیت با خط‌مشی‌ها و رویه‌های استخدام، آموزش و بازنشستگی، برونداد فازی‌زدایی‌شده کمتر از 7/0 کسب کردند؛ بنابراین، گویه‌های مذکور از الگو حذف شدند و بقیه گویه‌ها از دیدگاه خبرگان پذیرفته شد.

با توجه به اینکه پرسش دوم به ضعف‌های بُعد ارزیابی ریسک بانک‌ها می‌پردازد، پس از مرور گزارش‌های حسابرسی عملیاتی بانک‌ها و مصاحبه با خبرگان درمجموع، 13 ضعف بااهمیت شناسایی شدند. در ادامه نیز به غربالگری گویه‌های مذکور براساس نظرات خبرگان و با استفاده از روش دلفی فازی پرداخته شد و نتایج نشان دادند برونداد فازی‌زدایی‌شده گویه عدم تعیین دامنه ریسک پذیرفته‌شده توسط مدیریت و تغییرات احتمالی منجر به تغییر برنامه‌ها کمتر از 7/0 است؛ از این رو، صرفاً گویه مذکور از الگو، حذف و بقیه گویه‌ها در الگو لحاظ شدند.

پرسش‌های سوم، چهارم و پنجم پژوهش به‌ترتیب به ضعف‌های موجود در ابعاد فعالیت‌های کنترلی، اطلاعات و ارتباطات و فعالیت‌های پایشی بانک‌ها مربوط می‌شود. به‌منظور یافتن پاسخ پرسش‌های اشاره‌شده، به‌ترتیب 17، 10 و 9 ضعف بااهمیت در ابعاد فعالیت‌های کنترلی، اطلاعات و ارتباطات و فعالیت‌های پایشی بانک‌ها براساس گزارش‌های حسابرسی عملیاتی و مصاحبه با خبرگان شناسایی شدند و نتایج حاصل از غربالگری گویه‌ها با استفاده از روش دلفی فازی نشان دادند تمامی گویه‌ها برونداد فازی‌زدایی‌شده بزرگ‌تر از 7/0 کسب کردند و از این رو، براساس دیدگاه خبرگان پذیرفته شدند.

در ادامه پس از مشخص‌شدن ضعف‌های نظام کنترل‌های داخلی بانک‌های ایران و غربالگری آنها، این عامل‌ها خوشه‌بندی شدند و با استفاده از آزمون تحلیل عاملی تأییدی به ارزیابی روایی صحت خوشه‌بندی پرداخته شد. بر این اساس، بارهای عاملی محاسبه‌شده 60 عامل باقی‌مانده، بزرگ‌تر از 5/0 بودند و مطلوب است.

با توجه به نتایج آزمون‌ها و تحلیل‌های ارائه‌شده، مجموعه‌ای از مهم‌ترین ضعف‌های نظام کنترل‌های داخلی بانک‌های ایران از منظر خبرگان در قالب 5 طبقه اصلی و 60 گویه معرفی شد که در قالب شکل ۲ مشاهده می‌شود.

 

 

شکل ۲. الگوی ضعف‌های نظام کنترل‌های داخلی بانک‌های ایران از منظر خبرگان

به‌طور کلی، یافته‌های پژوهش حاکی از آن است که باوجود اهمیت و ضرورت کارکرد اثربخش نظام کنترل‌های داخلی در صنعت بانکداری و اقدامات اتخاذشده در این زمینه توسط متولیان امر به‌ویژه بانک‌ها و بانک مرکزی، در حال حاضر در همه ابعاد پنج‌گانه محیط کنترلی، ارزیابی ریسک، فعالیت‌های کنترلی، اطلاعات و ارتباطات و فعالیت‌های پایشی، ضعف‌های بااهمیتی وجود دارد که توجه و اهتمام بیشتر گروههای ذی‌ربط را به‌منظور اصلاح ضعف‌های شناسایی‌شده و به تبع آن، بهبود وضعیت و عملکرد نظام کنترل‌های داخلی بانک‌ها می‌طلبد.

طبق یافته‌های این پژوهش که ضعف‌های موجود در نظام کنترل‌های داخلی بانک‌های ایران را مشخص کرده است، پیشنهادهایی به شرح ذیل ارائه می‌شوند:

• با توجه به اینکه هیئت‌مدیره مسئولیت نظارت عالی بر رعایت الزامات قانونی و مقرراتی، اجرای خط‌مشی‌ها و دستیابی به اهداف راهبردی بانک را بر عهده دارد، تدوین و استقرار رویه‌های نظارت هیئت‌مدیره بر فرآیندها و دستورالعمل‌های کاری و پیاده‌سازی سیستم خودکار نظارت پیش از رخداد به هیئت‌مدیره در ایفای مسئولیت‌های نظارتی کمک می‌کند.
• به‌منظور جذب، توسعه و نگهداری کارکنان با صلاحیت مطابق با اهداف سازمانی باید خط‌مشی‌ها و شیوه‌های مرتبط با جذب، آموزش، هدایت، ارزیابی و حفظ کارکنان توسط واحد منابع انسانی به‌صورت منظم به‌روزرسانی شود. تعیین معیارهای چرخش کارکنان و انتصاب در جایگاههای حساس و ارزیابی دوره‌ای و گزارشگری تفصیلی واحد منابع انسانی درخصوص میزان انطباق عملکرد استخدام، آموزش و ارتقای کارکنان با شرح وظایف تعیین‌شده نیز به جذب، توسعه و نگهداری کارکنان با صلاحیت کمک می‌کند.
• به‌منظور استقرار ساختارها و فرآیندهای مناسب پاسخگویی کارکنان در قبال مسئولیت‌های کنترل‌های داخلی باید دستورالعمل رسمی ارزیابی عملکرد شامل مسئولیت‌های پاسخگویی و انتظارات از کارکنان، شاخص‌های جامع ارزیابی عملکرد برای فعالیت‌ها و مشاغل و مشوق‌ها و اقدامات انضباطی مقتضی برای انجام مسئولیت‌های کنترل‌های داخلی کارکنان تصویب و بازخورد عملکرد آن به‌صورت مستمر توسط هیئت‌مدیره ارزیابی شود.
• با عنایت به اینکه شناسایی و ارزیابی ریسک‌های مرتبط با اهداف بانک مستلزم تعیین اهداف به‌طورشفاف است، باید سنجه‌های کمّی برای اندازه‌گیری میزان دستیابی به هر یک از اهداف، در نظر گرفته شوند، سطح پذیرفتنی تغییرپذیری هر سنجه، تعیین و طرح راهبردی بانک همراه با شیوه تخصیص منابع و اولویت‌های مصوب تدوین شود.
• مستندسازی و بروزرسانی دوره‌ای بیانیه و خط‌مشی ریسک‌پذیری و حدود ریسک، فرآیندهای رسمی تجزیه‌وتحلیل ریسک‌ها، رویه‌های مرتبط با تطبیق و حدود آستانه رعایت، فرآیندهای رسمی تجزیه‌وتحلیل و محاسبه ریسک سبد (پورتفوی)، ضروریاتی است که به‌منظور شناسایی و ارزیابی ریسک‌ها باید مورد توجه قرار گیرند.
• به‌منظور کاهش ریسک‌ها به بانک‌ها پیشنهاد می‌شود ضمن پیاده‌سازی نظام جامع رسیدگی به جزئیات مبادلات، فعالیت‌ها و ستانده‌های مدل‌های مدیریت ریسک و برنامه آزمون فعالیت‌های کنترلی، زمینه لازم را برای تفکیک کامل وظایف و همچنین، کنترل کامل فعالیت‌ها و عملکرد شعب به‌صورت سیستمی و رعایت اثربخش بودجه فراهم کنند.
• در راستای استقرار مطلوب فعالیت‌های کنترلی عمومی مرتبط با فناوری لازم است برنامه مدیریت امنیت سیستم‌های اطلاعاتی و طرح تداوم فعالیت و مدیریت بحران به‌صورت کامل، پیاده‌سازی و کنترل‌های داخلی مرتبط با فعالیت‌های برون‌سپاری‌شده به‌طور ویژه ازطریق رویه‌های نظارتی پیاده‌سازی و ارزیابی شوند.
• یکی از الزامات استقرار نظام کنترل‌های داخلی در بانک‌های کشور، شناسایی، ایجاد و به‌کارگیری اطلاعات باکیفیت و لازم برای حمایت از نظام کنترل‌های داخلی است. اقداماتی که به این منظور باید صورت گیرد، شامل تدوین رویه‌های شناسایی اطلاعات موردنیاز و تدوین الزامات اطلاعاتی و رویه‌های اشتراک‌گذاری داخلی اطلاعات و همچنین، پیاده‌سازی مدل اطلاعاتی یکپارچه و مدل تعاملی ارتباط بین سیستم‌ها و سیستم متمرکز و به‌روز برای استخراج همه اطلاعات و گزارش‌های موردنیاز مدیریت در شعب و ستاد است.
• به‌منظور تبادل اطلاعات ضروری مربوط به نظام کنترل‌های داخلی به‌طور درون‌سازمانی و برون‌سازمانی توصیه می‌شود بسترهای لازم برای استفاده اثربخش از کانال‌های گزارش‌دهی تخلفات احتمالی و دریافت بازخورد استقرار یابد.
• تدوین و انجام ارزیابی‌های مستمر و موردی که ازطریق تدوین و پیاده‌سازی دستورالعمل جامع ارزیابی شاخص‌های سلامت بانک، ارزیابی منظم شاخص‌های شناخت وضعیت فعلی نظام کنترل‌های داخلی و به‌کارگیری برنامه کاربردی پایش خودکار نظام کنترل‌های داخلی و داشبورد نظارتی، محقق می‌شود.
• نظام کنترل‌های داخلی بانک‌ها باید از فرایندهای ارزیابی و گزارشگری ناکارآمدی‌ها برخوردار باشد. در این زمینه، اقداماتی نظیر تدوین و اجرای دستورالعمل ناظر بر گزارشگری ناکارآمدی‌های نظام کنترل‌های داخلی، رویه‌های پیگیری گزارش‌های دریافتی از اشخاص برون‌سازمانی و توصیه‌های واحد حسابرسی داخلی راهگشا است.

 

محدودیت‌های پژوهش

با وجود آنکه این پژوهش با هدف شناسایی ضعف‌های نظام کنترل‌های داخلی بانک‌های ایران اجرا شد و می‌تواند برای متولیان و نهادهای ذی‌ربط سودمند واقع شود، با برخی محدودیت‌ها نیز مواجه است که ازجمله آنها به موارد ذیل اشاره می‌شود:

• به‌طور کلی، قابلیت تعمیم یافته‌ها و نتایج به موقعیت‌ها و شرایط دیگر در پژوهش‌های کیفی، با محدودیت‌هایی همراه است. همچنین، از محدودیت‌های دیگر پژوهش‌های کیفی، احتمال تفسیرهای مختلف از یافته‌های به‌دست‌آمده است.
• پرسشنامه دارای محدودیت ذاتی است و همواره احتمال نوعی قضاوت و سوگیری پاسخ‌دهندگان وجود دارد؛ بنابراین، به دلیل استفاده از پرسشنامه به‌عنوان یکی از ابزارهای گردآوری داده‌ها، پژوهش حاضر نیز از این محدودیت مستثنی نیست.
• انجام تعداد پژوهش‌های محدود در زمینه موضوع تحقیق، یکی از محدودیت‌ها و مشکلات اجرای تحقیق محسوب می‌شود.

 

پیشنهادهایی برای پژوهش‌های آتی

براساس نتایج مطالعه حاضر، موضوعات ذیل برای پژوهش‌های آتی پیشنهاد می‌شوند:

• با توجه به تأثیری که ضعف‌های نظام کنترل‌های داخلی می‌تواند بر سلامت بانک‌ها داشته باشد، پیشنهاد می‌شود به‌منظور تبیین بهتر اهمیت رفع این ضعف‌ها، تأثیر آن بر شاخص‌های سلامت بانک‌های کشور آزمون شود.
• باوجود تلاش‌ها و اقداماتی که تا کنون در زمینه تقویت نظام کنترل‌های داخلی بانک‌ها صورت پذیرفته است، نتایج این پژوهش حاکی از وجود ضعف‌های بااهمیت در این نظام است. بر این اساس، پیشنهاد می‌شود در پژوهش‌های آتی، موانع استقرار نظام کنترل‌های داخلی اثربخش و همچنین راهکارهای غلبه بر آنها شناسایی و معرفی شوند.
• با توجه به اینکه یکی از پیامدهای عملکرد مطلوب نظام کنترل‌های داخلی، ارتقای کیفیت گزارشگری است، در پژوهش‌های آتی، تأثیر ضعف‌های موجود در نظام کنترل‌های داخلی بانک‌ها بر رتبه کیفیت افشا و همچنین، اظهارنظر حسابرسان مستقل درخصوص صورت‌های مالی بررسی شود.

 

[1] Securities and Exchange Commission (SEC)

[2] Turnbull

[3] Risk Based Supervision

[4] Supervisory Review and Evaluation Process (SREP)

[5] Internal Capital Adequacy Assessment Process (ICAAP)

[6] سند اصول اساسی برای نظارت بانکی مؤثر (Core Principles for Effective Banking Supervision)، شامل حداقل استانداردها در زمینه نظارت احتیاطی بر بانک‌ها و نظام بانکداری است که کمیته نظارت بانکی بال نخستین سند آن را در سال 1997 منتشر و در اکتبر سال 2006 بازنگری کرد. در پرتو نقایص آشکارشده پس از بحران، در سال 2010 کمیته مذکور، اصول اساسی را به‌عنوان بخشی از فرآیند کلی تلاش جهانی برای تقویت عملکرد نظارتی و مدیریت ریسک بازنگری کرد. بانک مرکزی این سند را طی بخشنامه شماره 330462/93 مورخ 09/12/1393 ترجمه کرد و دردسترس قرار داد.

[7] Baugh

[8] downside (upside) risk-taking

[9] AlSharif

[10] Al-Slehat

[11] Koutoupis

[12] Malisiovas

[13] Gündoğdu

[14] Fuzzy Delphi Method

[15] Triangular Fuzzy Number (TFN)

[16] Aggregation

[17] Defuzzy Fication

[18] center of area

[19] Threshold

[20] Confirmatory Factor Analysis (CFA)

[21] Exploratory Factor Analysis (EFA)

تعداد مشاهده مقاله: 451

تعداد دریافت فایل اصل مقاله: 142